Approfondimento di Andrea Cassino

Approfondimento di Andrea Cassino                                                                                                

IMU E LOCAZIONE FINANZIARIA: IL MINISTERO CAMBIA ORIENTAMENTO E RITIENE IRRILEVANTE LA RICONSEGNA MATERIALE DELL'IMMOBILE

Andrea Cassino

Con la Circolare n. 1/DF del 18 marzo 2020, allegata al presente approfondimento, il Ministero dell'economia e delle finanze fornisce i primi chiarimenti in merito alla nuova disciplina dell'Imposta Municipale Propria (IMU). Di particolare interesse, specialmente per i tanti comuni alle prese con i contenziosi contro le società di leasing, è il punto 9 della predetta circolare, intitolato “Data della risoluzione del contratto di leasing: soggettività passiva IMU”.

Fornendo il nuovo chiarimento, il MEF prende atto che il legislatore, unificando IMU e TASI, ha riprodotto la disposizione sulla locazione finanziaria di cui all'articolo 9, comma 1, del D.Lgs. n. 23/2011 (ossia la vecchia normativa IMU, tale e quale) e non, invece, la successiva disciplina del tributo sui servizi indivisibili (TASI), ora soppresso. Così dispone il nuovo comma 743 della suddetta Legge n. 160/2019 (Bilancio dello Stato per l'anno 2020): «Per gli immobili, anche da costruire o in corso di costruzione, concessi in locazione finanziaria, il soggetto passivo è il locatario a decorrere dalla data della stipula e per tutta la durata del contratto». La normativa IMU non dava e non dà quindi rilevanza alla riconsegna materiale dell'immobile, al fine di individuare la soggettività passiva in caso di risoluzione del contratto di locazione finanziaria; ciò a differenza della previgente normativa TASI, che considerava il locatario quale soggetto passivo del tributo fino «alla data di riconsegna del bene al locatore, comprovata dal verbale di consegna». Pertanto, conclude la Circolare, «nel confermare il regime IMU, il Legislatore ha inteso escludere la soggettività passiva prevista per la TASI». In altri termini, l'elemento che rileva non è la consegna del bene e la mera detenzione materiale dello stesso, bensì l’esistenza di un vincolo contrattuale: risolto tale vincolo, il soggetto passivo del tributo non può che tornare ad essere il possessore dell’immobile.

Quello del Ministero è un auspicato revirement, ancorché tardivo: si ricorda che nelle istruzioni per la dichiarazione IMU, approvate con D.M. del 30 ottobre 2012, si legge che nel caso di risoluzione anticipata del contratto di locazione finanziaria «la società di leasing, che è il nuovo soggetto passivo e il locatario, che ha cessato di esserlo, sono coloro su cui grava l'onere dichiarativo IMU entro 90 giorni dalla data di riconsegna del bene, comprovata dal verbale di consegna». Tale precedente orientamento – sebbene non vincolante, essendo la soggettività passiva IMU coperta da riserva di legge – ha contribuito ad alimentare, nei casi di risoluzione anticipata dei contratti, un vasto contenzioso tra i comuni e le società proprietarie degli immobili. Queste ultime sostengono di non essere soggetti passivi dell'IMU finché non intervenga la riconsegna dell'immobile da parte del locatario, facendo leva sulle appena citate istruzioni ministeriali.

La tesi delle società di leasing viene superata non solo dal legislatore e dal Ministero stesso, ma anche dalla giurisprudenza di legittimità, sebbene le Commissioni Tributarie si siano mostrate divise. La Corte di Cassazione ha recentemente chiarito che la sola risoluzione contrattuale – che avviene spesso per morosità – è sufficiente a riportare l'obbligo di pagamento dell'IMU in capo al proprietario: vedasi le Sentenze n. 13793/2019, n. 25249/2019, n. 29973/2019 e n. 34243/2019.

Tra le suddette pronunce, si cita la n. 29973/2019 che così conclude: «... nell'alveo Imu si predilige l'esistenza di un vincolo contrattuale fondato sulla detenzione qualificata del bene da parte dell'utilizzatore che prescinde dalla detenzione materiale dello stesso. È il contratto a determinare la soggettività passiva del locatario e non la disponibilità del bene, quindi il venir meno dell'originario vincolo giuridico (per scadenza naturale o per risoluzione anticipata) fa venir meno la soggettività passiva in capo a quest'ultimo, determinando l'automatico passaggio della stessa in capo al locatore» (punto 10). Tale pronuncia ha anche il pregio di discostarsi, motivatamente, dall'unico ed isolato precedente di segno contrario, ossia la Sentenza della Cassazione n. 19166/2019. Quest'ultima, favorevole alla società di leasing, ha ritenuto che la mancata riconsegna degli immobili determini il fenomeno della “ultrattività” dei contratti di durata (ossia la permanenza di obblighi e rischi in capo al conduttore) e che tale prolungamento si riverberi anche in campo tributario laddove la normativa faccia riferimento, tout court, alla durata contrattuale. Ma la Suprema Corte si è presto allontanata da tale argomentazione, ritenendo che la teoria dell'ultrattività contrattuale resti confinata nel solo ambito civilistico, in quanto essa «ha riguardo ai rapporti inter partes, mentre il cit. art. 9 [del D.Lgs. n. 23/2011] àncora la soggettività passiva IMU del locatario alla persistenza del vincolo contrattuale, in quanto titolare di diritti opponibili erga omnes» (così la già citata Sentenza n. 29973/2019, punto 9).

In conclusione, ai fini IMU è il titolo (contratto) che conta, a nulla rilevando eventuali protratte occupazioni di fatto da parte dei conduttori.

22 marzo 2020