Fattura in ritardo: la registrazione in contabilità ordinaria

E’ noto che con le modifiche introdotte dal D.L. 50/2017, così come interpretate dalla Circolare 1/E del gennaio 2018, è stato modificato il meccanismo di detrazione dell’IVA. 

Sino all’introduzione di tali modifiche, infatti, vi era tempo per la contabilizzazione e l’esercizio della detrazione dell’imposta fino alla dichiarazione IVA relativa al secondo anno successivo a quello di ricezione e contabilizzazione delle fatture passive. In pratica, una fattura datata 2017 poteva essere contabilizzata sino al 31 dicembre 2019, esercitando il diritto alla detrazione nella liquidazione periodica in cui la fattura stessa veniva registrata. 

Con le modifiche introdotte dal D.L. 50/2017, cambia totalmente l’ottica: il diritto alla detrazione deve essere esercitato nella dichiarazione IVA relativa all’anno di ricezione della fattura. Pertanto, una fattura ricevuta nel 2017 deve essere ricompresa nel Modello IVA 2018 affinché l’IVA in essa esposta sia detraibile (ferme restando, ovviamente, le ulteriori limitazioni oggettive e soggettive alla detrazione). 

La Circolare 1/E/2018 ha chiarito il quadro di insieme delle nuove disposizioni, stabilendo due paletti: per poter esercitare la detrazione, innanzi tutto, occorre che la fattura di acquisto sia registrata sul libro IVA acquisti, registrazione che (ovviamente) non può avvenire prima della ricezione della fattura stessa. Stabilita la data di ricezione, si passa alla "fase due": l’imposta deve concorrere in dichiarazione IVA dell’anno in cui è avvenuta la ricezione stessa. Pertanto, una fattura ricevuta nel 2017, deve essere registrata nel 2017 o, al più tardi, in tempo utile per essere ricompresa nel modello IVA 2018, ovvero entro il 30 aprile 2018, ma in tal caso la relativa imposta non concorre alla liquidazione del periodo 2018 in cui è avvenuta la registrazione, bensì deve essere considerata in sede di dichiarazione IVA 2017. Tutto questo presuppone, inoltre, che la fattura ricevuta nel 2017, ma non contabilizzata in tale anno, laddove sia annotata entro il 30 aprile 2018 debba essere distinguibile delle fatture normalmente ricevute nel 2018, con l’ausilio di un sezionale apposito oppure altra tecnica contabile atta a distinguerle dalle fatture "correnti". 

In contabilità ordinaria, questo meccanismo comporta l’opportunità di istituire conti specifici, per meglio evidenziare l’operazione posta in essere. 

Chiariamo con un esempio. 

Ipotizziamo la situazione di un contribuente a liquidazione IVA trimestrale, che presenti nel IV trimestre 2017 le seguenti risultanze, in base alle fatture registrate fino al 31 dicembre 2017: 

• IVA su vendite, 3.000 euro;
• IVA su acquisti detraibile, 1.000 euro.

Tale contribuente ha ricevuto una fattura accompagnatoria per acquisto di merci nel mese di dicembre 2017, ma tale fattura è stata dimenticata nel momento in cui si sono effettuate le registrazioni contabili del IV trimestre 2017, e viene “rinvenuta nel cassetto” nel mese di febbraio 2018. Trattandosi di fattura accompagnatoria, è evidente che la fattura è pervenuta nel 2017. Per poter portare in detrazione l’IVA, pertanto, occorre osservare il meccanismo di cui al D.L. 50/2017. 

Ipotizziamo che la fattura di dicembre 2017, contabilizzata nel febbraio 2018 in apposito sezionale, evidenzi un’IVA a credito di 100 euro. 

Come dicevamo, sui libri IVA, tale fattura sarà registrata esponendo la suddetta IVA a credito, ma in un sezionale apposito (es. acquisti D.L. 50/2017) o comunque con modalità tali da tenerla separata dalle fatture ricevute e contabilizzate nel 2018. 

Supponiamo, inoltre, che le risultanze dei registri IVA del primo trimestre 2018, relativamente alle fatture ricevute nel 2018 (indipendentemente dal fatto che siano datate 2018 o 2017), ovvero le fatture che normalmente concorrono alla liquidazione del I trimestre 2018, siano le seguenti: 

• IVA su vendite, 5.000 euro;
• IVA su acquisti detraibile, 3.000 euro.

Nel I trimestre 2018, contabilmente, nel mastrino del conto “IVA su acquisti” si troveranno, anche gli ulteriori 100 euro di IVA su acquisti relativi alla fattura registrata nel 2018, ma che è da ricomprendersi in dichiarazione IVA 2017 (Modello IVA 2018). 

In questa situazione, posto che normalmente i software gestionali movimentano indistintamente sempre il mastrino IVA su acquisti all’atto della registrazione in contabilità delle fatture passive (senza distinguere tra IVA “corrente” e IVA ex D.L. 50/2017), si addiviene ad uno sfasamento temporale tra le risultanze contabili e quelle del dichiarativo IVA annuale e della LI.PE. I trimestre 2018. 

Immaginiamo infatti di effettuare i giroconti di chiusura dell’IVA annuale, nel 2017: 

• Iva su Vendite a Erario c/IVA Euro 3.000
• Erario c/IVA a Iva su acquisti Euro 1.000

Per un saldo di Erario c/IVA pari a 2.000 euro, la dichiarazione IVA non riporta un saldo a debito di 2.000 euro, bensì di 1.900 euro, perché si riprendono anche i 100 euro di IVA a credito relativi alla fattura "dimenticata" e contabilizzata nel 2018. Volendo rappresentare tale circostanza contabilmente, sarà opportuno effettuare un’ulteriore registrazione, dedicata appunto alle fatture contabilizzate ex D.L. 50/2017: 

• Erario c/IVA a Iva c/ft. D.L. 50/2017 Euro 100.

In questo modo il conto Erario c/IVA rappresenterà correttamente la situazione del Modello IVA 2018, con un saldo a debito di 1.900 euro (cui occorrerà poi aggiungere gli interessi dell’1% dovuti in annuale). 

Utilizzando questo metodo, si avrà anche una migliore visibilità contabile della liquidazione IVA del I trimestre 2018. Infatti, la fattura "ritardataria" incrementa il conto IVA su acquisti nel 2018, per cui, girocontando semplicemente i saldi dei conti all’Erario c/IVA, nuovamente si avrebbe un effetto distorto, poiché si avrebbe euro 5.000 di iva su vendite meno 3.000 euro di IVA su acquisti "normale", meno 100 euro di IVA ex ft. D.L. 50/2017, mentre questi ultimi non vanno ad interessare il primo trimestre, poiché hanno già concorso alla liquidazione annuale 2017. 

Utilizzando invece il conto di appoggio "Iva c/ft. D.L. 50/2017", all’atto della registrazione della fattura "ritardataria" si utilizzerà tale conto in luogo del conto Iva su acquisti (o si effettuerà un giroconto), andando così a chiudere il conto di appoggio ed altresì a depurare il conto IVA acquisti del I trimestre 2018 della fattura già ricompresa nel Modello IVA 2018. 

Tutto quanto sopra esposto, ripetiamo, sebbene non abbia alcun riflesso sul risultato economico (non si deve quindi confondere questo meccanismo con le ulteriori riprese dovute a livello di conto economico), ha certamente il vantaggio di meglio rappresentare la situazione creditoria / debitoria dell’azienda, rappresentando da un punto di vista contabile il nuovo meccanismo introdotto in ambito IVA dal D.L. 50/2017.