La Rivista del Sindaco


Il fondo di garanzia debiti commerciali: una soluzione contabile e gestionale funzionale

La Rivista del Sindaco 07/02/2022 Approfondimenti
Determinazione, gestione e variazione

Il quadro di riferimento
Tutte le pubbliche amministrazioni sono tenute a pagare le fatture ricevute entro trenta giorni dalla data del loro ricevimento, termine che può eccezionalmente essere elevato a sessanta giorni in caso di specifici accordi (il termine ordinario è fissato in sessanta giorni per i soli enti del Servizio Sanitario Nazionale): lo prevede l’articolo 4 del d.lgs. 9 ottobre 2002, n. 231, emanato per dare attuazione alla direttiva della Comunità Europea 2011/7/UE in materia di tempestività dei pagamenti.
Per raggiungere tali obiettivi il legislatore si è mosso su due direttrici:

  1. da un lato ha ampliato in questi ultimi anni per gli enti locali le possibilità di ricorso ad anticipazioni straordinarie di liquidità finalizzate al pagamento dei debiti commerciali pregressi (d.l. 35/2013, d.l. 66/2014, d.l. 78/2015, d.l. 34/2020 e d.l. 73/2021, per un complessivo importo di 13 miliardi di euro);
  2. dall’altro ha introdotto, con la legge di bilancio 2019, misure finalizzate a conseguire il rispetto dei tempi di pagamento e a ridurre l’importo del debito commerciale residuo da parte delle amministrazioni pubbliche diverse dallo Stato, differenziate a seconda della natura dell’amministrazione e della relativa disciplina contabile. Quest’ultima direttrice ha previsto l’obbligatoria istituzione di uno specifico fondo a carico degli enti che non rispettino i tempi di pagamento o non riducano a sufficienza lo stock di debiti commerciali.

A tale proposito la Corte Costituzionale, con la sentenza n. 78/2020, ha precisato che il fondo da appostare in bilancio rappresenta una soluzione contabile e gestionale funzionale a consentire all’amministrazione di disporre della liquidità necessaria a velocizzare i pagamenti delle proprie obbligazioni commerciali e a ridurre la relativa voce di debito residuo, e che il meccanismo approntato impedisce di effettuare impegni di spesa e pagamenti a valere sulle somme accantonate nel fondo; ciò fa sì che, a fine esercizio, le relative economie di spesa rifluiscano nell’avanzo di amministrazione, consentendo così all’ente di poter utilizzare la giacenza di cassa in tal modo formatasi per pagare i debiti arretrati.
Nello specifico, le disposizioni volte ad assicurare la riduzione del debito residuo ed il rispetto dei tempi di pagamento da parte degli enti locali sono contenute nella legge 30 dicembre 2018, n. 145 (legge di bilancio 2019) che, ai commi da 859 a 873 dell’articolo 1, ha introdotto e disciplinato il Fondo di garanzia debiti commerciali.

L’obbligo di accantonamento
Il Fondo di garanzia debiti commerciali rappresenta un accantonamento che, in presenza delle condizioni previste dalla legge, è obbligatorio, e va iscritto nella Missione 20 (Fondi e accantonamenti) al Programma 3 (Altri accantonamenti) prevedendo il solo stanziamento di competenza, stante la precisa statuizione del comma 862 (legge 145/2018) in forza del quale su tale fondo non è possibile disporre impegni e pagamenti.
Detto Fondo avrebbe dovuto essere operativo dall’esercizio 2020, ma la legge di bilancio 2020 ne ha posticipato la applicazione al successivo esercizio 2021.
L’obbligo della iscrizione in bilancio del fondo scatta nei casi in cui sussista una delle due condizioni previste dal comma 859 della legge 145/2018:

a) la mancata riduzione del 10% dello stock dei debiti commerciali scaduti e non pagati alla fine dell'esercizio precedente rispetto a quello del secondo esercizio precedente;

b) il mancato rispetto dei tempi di pagamento, ove l’indicatore annuale dei tempi di pagamento dell'esercizio precedente risulti superiore al termine di 30 (o 60) giorni previsto dall’articolo 4 del d.lgs. 231/2002.

In base al comma 862 di detto articolo 1, gli enti, qualora ricorrano le condizioni ora ricordate riferite all'esercizio precedente, con delibera della giunta entro il 28 febbraio debbono stanziare nella parte corrente del proprio bilancio un accantonamento denominato "Fondo di garanzia debiti commerciali", sul quale non è possibile disporre impegni e pagamenti e che a fine esercizio confluisce nella quota vincolata ([1]) del risultato di amministrazione.
Tale fondo ha evidentemente natura sanzionatoria nei confronti degli enti che si rivelino “cattivi pagatori” in quanto ne limita la capacità di spesa, ed è volto a spingerli a rispettare i tempi di pagamento: con il meccanismo del "Fondo" vengono infatti sottratte risorse alla disponibilità e le si lasciano congelate per almeno un anno.
L'importo accantonato verrà liberato nell'esercizio successivo a quello in cui risulteranno rispettate le suddette due condizioni su tempi di pagamento e riduzione dello stock di debito.

La determinazione del Fondo
Sussistendo le condizioni previste dal ricordato comma 859, va determinato l’importo da accantonare e quantificare in rapporto agli stanziamenti riguardanti la spesa per acquisto di beni e servizi dell’esercizio, al netto degli stanziamenti di spesa che utilizzano risorse con specifico vincolo di destinazione; in particolare:

  • in caso di mancata riduzione di almeno il 10% dello stock di debito commerciale scaduto: la percentuale da applicare è fissa, ed è stabilita nella misura del 5% (ma tale accantonamento non è dovuto se il debito commerciale residuo scaduto rilevato alla fine dell’anno precedente non supera il 5% del totale delle fatture ricevute nel medesimo esercizio);
  • qualora l'indicatore annuale dei tempi di pagamento indichi il superamento dei trenta giorni, la percentuale da applicare è diversificata in funzione della gravità del ritardo, come indicato nella seguente tabella:

ritardo

percentuale da applicare

superiore a 60 giorni

5 per cento

da 31 a 60 giorni

3 per cento

da 11 a 30 giorni

2 per cento

da1 a 10 giorni

1 per cento

 

Qualora un ente non rispetti anche una soltanto delle due condizioni sopra ricordate, dovrà accantonare solamente l’importo correlato alla condizione non rispettata.
Se invece non rispetta alcuna delle due condizioni, l’importo da accantonare sarà determinato dalla somma del 5% conseguente alla mancata riduzione dello stock di debito e della ulteriore percentuale ragguagliata alla misura del ritardo riscontrato.
Soltanto se ambedue i parametri risultano rispettati l’ente non ha l’obbligo di procedere all’accantonamento: di ciò dovrà darsi atto nella nota integrativa ovvero, in caso di esercizio provvisorio, con apposita deliberazione della giunta.

La base di calcolo
Si è detto che l’importo da accantonare va quantificato in rapporto agli stanziamenti riguardanti la spesa per acquisto di beni e servizi dell’esercizio (comma 862) e che non riguarda gli stanziamenti di spesa che utilizzano risorse aventi specifico vincolo di destinazione (comma 863): in pratica, l’importo complessivo della spesa su cui applicare la percentuale sopra indicata va ridotto di quegli stanziamenti di spesa che risultano finanziati da entrate caratterizzate da specifico vincolo di destinazione.
Al riguardo è recentemente intervenuta la Corte dei conti, Sezione regionale di controllo per la regione Campania che, con la delibera n. 4 del 19 gennaio 2022, ha fornito una interpretazione restrittiva della norma, in controtendenza con il prevalente orientamento finora seguito dagli enti.
Partendo dalle considerazioni esposte dalla ricordata sentenza della Corte Costituzionale, secondo la quale il meccanismo del Fondo ha la finalità di indurre gli enti a conseguire giacenze di cassa proprio per estinguere le obbligazioni precedentemente assunte, la Sezione campana ha affermato che l’esclusione degli “stanziamenti di spesa che utilizzano risorse con specifico vincolo di destinazione” va intesa come riferita solo ai vincoli di destinazione delle entrate derivanti da legge, da trasferimenti e da prestiti, per i quali operano i limiti di utilizzazione, con obbligo di ricostituzione entro l’anno, prescritti dal combinato disposto degli artt. 195 e 222 del TUEL: limiti e vincoli che sono rinvenibili esclusivamente nei riguardi delle entrate indicate dall’articolo 180, comma 3, lettera d), del TUEL.
In altri termini, l’importo complessivo del macro aggregato 03 del Titolo 1 va ridotto solamente delle voci di spesa che risultano finanziate da risorse per la cui riscossione, qualora sia precedente al corrispondente pagamento, l’ordinativo di incasso reca l’indicazione di vincolo di cui al ricordato articolo 180 del TUEL; non vanno quindi portate in riduzione le entrate vincolate solamente in termini di competenza (ma liberamente disponibili in termini di cassa), in quanto secondo la Corte ciò comporterebbe un ingiustificato alleggerimento dell’incidenza di questo accantonamento sul bilancio dell’ente, non coerente con la ratio dell’istituto come definita dalla Corte Costituzionale.

Le variazioni in corso d’anno
Il comma 863 prevede che le variazioni di bilancio che nel corso dell'esercizio incrementano le spese per acquisto di beni e servizi comportano la necessità di adeguare l'importo del Fondo accantonato in bilancio.
Una volta iscritto in bilancio, il Fondo è oggetto di adeguamento nel corso dell’esercizio qualora l’ente disponga variazioni di bilancio che incrementino l’importo complessivo del macro aggregato 03 del Titolo 1, ovviamente al netto degli stanziamenti di spesa che utilizzano risorse con specifico vincolo di destinazione; oltre che l’adeguamento in aumento, è da ritenere ammissibile anche una variazione del Fondo in diminuzione, qualora la variazione di bilancio comporti - ipotesi abbastanza rara - una diminuzione delle spese complessive.

Le novità introdotte dal d.l. 152/2021
Con nota del 26 febbraio 2021 l'IFEL aveva precisato che l'esistenza del bilancio è un presupposto per poter correttamente effettuare l'accantonamento: in mancanza - quindi in esercizio provvisorio - la delibera della giunta si dovrebbe limitare a quantificare l'importo da accantonare, che verrebbe poi iscritto in bilancio in occasione della approvazione del bilancio stesso.
Con l'articolo 9 del d.l. 152/2021, recante “Disposizioni urgenti per l’attuazione del Piano nazionale di ripresa e resilienza (PNRR) e per la prevenzione delle infiltrazioni mafiose” sono state introdotte due significative novità:

  • l'obbligo di accantonamento entro il 28 febbraio sussiste anche nel corso dell'esercizio provvisorio o della gestione provvisoria;
  • limitatamente agli esercizi 2022 e 2023, gli enti possono elaborare l'indicatore relativo al debito commerciale residuo sulla base dei propri dati contabili: tale possibilità è però subordinata alla comunicazione alla Piattaforma dei crediti commerciali (PCC) dello stock residuo relativo ai due esercizi precedenti (anche per gli enti in Siope+) nonché alla previa verifica da parte dell'organo di revisione.

Non è più prevista invece la possibilità di utilizzare i propri dati contabili per la rilevazione dell'indicatore annuale dei tempi di pagamento, possibilità che per il 2021 era stata introdotta dal d.l. 183/2020 (c.d. "milleproroghe"): pertanto dall'esercizio 2022, l'indicatore annuale dei tempi di pagamento dovrà essere rilevato esclusivamente dalla PCC, che al riguardo rimane l'unico riferimento possibile.

La nuova “Area RGS”
Relativamente alle comunicazioni dello stock residuo ricordate al punto precedente, è da notare che la Ragioneria Generale dello Stato ha recentemente attivato una nuova piattaforma, denominata “Area RGS”, cui si accede con le stesse credenziali già utilizzate per l’accesso alla PCC, nella quale è possibile consultare i dati calcolati dalla Piattaforma crediti commerciali (stock di debito, tempo medio di pagamento e tempo medio di ritardo); non solo, da gennaio 2022 lo stock del debito e la relativa comunicazione non transiteranno più all'interno della Piattaforma crediti commerciali, ma solo attraverso questa nuova piattaforma, che offre anche la possibilità di aggiornare in tempo reale l'importo calcolato dalla PCC e di consultare lo stock del debito calcolato anche per l'anno corrente.
Pertanto, le comunicazioni dello stock di debito, sia relative al 2021 che al 2020, che dovranno fare gli enti che intendono utilizzare la possibilità offerta dall’articolo 9 del ricordato d.l. 152/2021, e quindi utilizzare i dati della propria contabilità anziché quelli calcolati dalla PCC, dovranno essere effettuate sulla nuova piattaforma “Area RGS”.
In considerazione delle difficoltà di prima attivazione, la Ragioneria Generale dello Stato, con comunicato del 28 gennaio u.s., ha reso noto che il sistema PCC continuerà a ricalcolare anche dopo il 31 gennaio prossimo lo stock di debito per l’anno 2020 e 2021, e conseguentemente la modifica o l’inserimento su “Area RGS” dell’ammontare complessivo dello stock potrà avvenire anche successivamente a tale data, finché saranno in corso le rilevazioni.

Il Fondo di Garanzia debiti commerciali alla chiusura dell’esercizio
Come tutti i restanti accantonamenti, anche il Fondo di garanzia debiti commerciali non è impegnabile: pertanto il relativo stanziamento assestato (previsione definitiva) alla chiusura dell’esercizio costituisce una economia di bilancio e conseguentemente confluisce in avanzo.
In tale occasione possono presentarsi due situazioni diverse:

a) se per il nuovo esercizio l'ente non rispetta, con riferimento all’esercizio precedente, una o ambedue le condizioni previste dal comma 859 della legge 154/2018 (riduzione del 10% dello stock di debito e rispetto dei tempi di pagamento), il Fondo accantonato in bilancio confluirà nella quota vincolata dell'avanzo: tale accantonamento però non potrà essere utilizzato per finanziare il nuovo accantonamento che l'ente dovrà iscrivere nel nuovo bilancio di previsione, e resterà “congelato” finché l’ente non dimostrerà di rispettare le due condizioni ricordate;

b) se invece i due parametri risultano ambedue rispettati, l'importo accantonato in bilancio è liberato dal vincolo e costituisce una economia di spesa: tale importo verrà indicato nella colonna (e) dell’allegato a/1, ove la successiva colonna (f) esporrà il valore “zero”, così concorrendo alla formazione del risultato contabile di amministrazione (in pratica contribuirà ad incrementare la quota libera dell’avanzo o, per gli enti in disavanzo, a ridurre la quota del disavanzo da ripianare).

Osservazioni conclusive
A decorrere dal bilancio 2022, per la registrazione in bilancio del Fondo di garanzia, il piano dei conti ha previsto la nuova voce U.1.10.01.06.001 (codifica introdotta dall’articolo 2 del D.M. 12 ottobre 2021 - quattordicesimo decreto correttivo): si dovrà quindi utilizzare una codifica diversa rispetto a quella che è stata utilizzata nel bilancio 2021 (U.1.10.01.99.999).
Per quanto concerne la compilazione dell’allegato a/1 al rendiconto (e dell’analogo prospetto da allegare al bilancio di previsione qualora il bilancio preveda l’utilizzo di quote accantonate dell’avanzo presunto) ancora per quest’anno la indicazione del Fondo di garanzia debiti commerciali andrà elencata sotto la voce “Altri accantonamenti”; a decorrere dal rendiconto 2022 (e dal bilancio 2023/2025) nell'allegato a/1 sarà prevista una specifica voce per la indicazione del Fondo (innovazioni previste dagli articoli 3 e 4 del D.M. 12 ottobre 2021 - quattordicesimo decreto correttivo).

Il tema oggetto del presente approfondimento è stato oggetto di trattazione all’interno del webinar “Fondi e accantonamenti nel bilancio di previsione” svoltosi il 27 gennaio 2022.

La registrazione del webinar è disponibile CLICCANDO QUI

Articolo di Ennio Braccioni


([1])Il testo originario del comma 862 prevedeva che, a fine esercizio, il fondo confluisse nella quota libera dell’avanzo, ma la parola “libera” è stata successivamente sostituita con la parola “vincolata” ad opera del comma 4-quater dell’articolo 2 del d.l. 183/2020 (c.d. “milleproroghe”).

 


Articolo di Braccioni Ennio

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