L’individuazione del soggetto passivo I.M.U. in ipotesi di mancata trascrizione della costituzione del diritto di abitazione

Il soggetto passivo dell'I.M.U.

Come noto, l’I.M.U. (Imposta Municipale Unica), analogamente alla precedente I.C.I. (Imposta Comunale sugli Immobili), è un’imposta patrimoniale il cui presupposto è rappresentato dal possesso “qualificato” di un bene immobile, ovvero fabbricati - esclusa l’“abitazione principale”, aree fabbricabili e terreni agricoli.

Soggetti passivi dell’imposta sono dunque i proprietari di beni immobili ovvero i titolari di altro diritto reale su questi ultimi, quali il diritto di usufrutto, il diritto di superficie, il diritto di enfiteusi, il diritto di uso e il diritto di abitazione.

La costituzione del diritto di abitazione: lineamenti fondamentali e problematiche applicative 

Nella realtà è frequente che il proprietario di un immobile lo “conceda in uso” ad un familiare o ad un amico in difficoltà. 

Giuridicamente tale nuova situazione può integrare la costituzione di un diritto di abitazione di cui all’art. 1022 c.c. ai sensi del quale: “Chi ha il diritto di abitazione di una casa può abitarla limitatamente ai bisogni suoi e della sua famiglia”.

Trattandosi di un negozio avente ad oggetto un diritto reale, la costituzione del diritto di abitazione deve avvenire in forma scritta come previsto dall’art. 1350 c.c. (1).

Atteso che le parti coinvolte sono legate da un rapporto familiare ovvero amicale è assai frequente che la forma scritta prevista dalla legge si risolva in una semplice scrittura privata (e non in un atto pubblico).

Altrettanto frequente è che le parti omettano la trascrizione nei registri immobiliari ai sensi dell’art. 2463 c.c., per limitarsi alla registrazione presso l’Agenzia delle Entrate.
Con la registrazione l’atto però acquista data certa ai sensi dell’art. 2704 c.c. (2).

Una questione che frequentemente i Comuni si trovano ad affrontare è la corretta individuazione del soggetto passivo I.M.U. (o I.C.I. prima) nell’ipotesi in cui venga istituito un diritto reale di abitazione con un atto registrato ma non trascritto.

Tendenzialmente la tesi sostenuta dai Comuni è che soggetto passivo debba essere considerato il proprietario dell’immobile, in ragione del fatto che il negozio di costituzione del diritto di abitazione, per via della mancata trascrizione, non è ad essi opponibile.

Dall’altra parte, la tesi sostenuta dal contribuente è che soggetto passivo debba essere considerato il titolare del diritto di abitazione, tenuto conto sia della normativa fiscale, che menziona espressamente tale soggetto, sia della circostanza per cui la trascrizione non avrebbe alcuna incidenza sulla validità dell’atto costitutivo del diritto reale. La conseguenza di tale tesi è la sostanziale intassabilità dell’immobile atteso che quest’ultimo, per il titolare del diritto di abitazione, rappresenterà con ogni probabilità l’“abitazione principale”.

L’ordinanza della Corte di Cassazione n. 4329/2025

I fatti di causa

Sulla assai interessante questione la Corte di Cassazione è tornata ad esprimersi in tempi recenti.

Con l’ordinanza n. 4329 del 19.02.2025 la Corte di legittimità si è espressa sulla soggettività passiva I.M.U. relativa all’annualità 2014 nell’ipotesi di un proprietario di immobile che aveva istituito il diritto di abitazione in favore del coniuge con una scrittura privata del 2013, registrata nel medesimo anno, ma non autenticata né trascritta, e comunque tempestivamente comunicata al Comune, quindi con adeguato anticipo rispetto alla annualità oggetto di accertamento.

Per risolvere la questione, la Corte si richiama ad un illustre precedente in materia, ovvero la sentenza n. 17490/2021.

Le argomentazioni dei giudici

I Giudici di legittimità ricordano come già in passato la Suprema Corte abbia ampliato il concetto di terzo di cui all’art. 2704 c.c., sopra ricordato, ricomprendendovi anche l’Amministrazione finanziaria, “titolare di un diritto di imposizione collegato al negozio documentato e suscettibile di pregiudizio per effetto di esso”. Tant’è che, in un caso specifico, la Suprema Corte ha ritenuto che l’atto costitutivo del diritto di abitazione, contenuto in una scrittura privata priva di data certa, non fosse opponibile al Comune che pertanto poteva legittimamente disconoscerne l’efficacia (Cass. n. 6159/2021).

Tornando al caso di specie, la Corte precisa che se è vero che l’art. 2704 c.c. preveda che la data della scrittura privata non autenticata possa essere considerata certa e opponibile al terzo non al momento in cui il documento è stato effettivamente formato, ma soltanto da quando si verificano i fatti e gli eventi menzionati dalla norma medesima, rispetto alle fattispecie vagliate in precedenza, il ricorrente aveva costituito il diritto di abitazione con scrittura privata non autenticata ma tempestivamente registrata. Ne consegue che la scrittura privata è munita di data certa, anche se ne è stata omessa la trascrizione.

Per i Giudici quindi, per quanto l’art. 2643 c.c. elenchi tra gli atti oggetto di trascrizione obbligatoria anche la costituzione del diritto di abitazione, la trascrizione non sarebbe requisito imprescindibile per poter opporre l’atto a qualsivoglia terzo, ma solo a coloro che hanno acquisito un diritto reale immobiliare incompatibile ed abbiano già trascritto o iscritto il loro acquisto.

Come già hanno enunciato i Giudici di legittimità nella sentenza n. 17490/2021: “per qualsiasi atto negoziale tra vivi, costitutivo di un diritto reale su di un immobile, l'effetto costitutivo si realizza con il perfezionamento dell'atto, e quindi con il semplice consenso delle parti manifestato per iscritto, di cui la trascrizione non rappresenta un elemento di validità, assolvendo una mera funzione di pubblicità necessaria ai fini dell'opponibilità dell'atto a terzi che potrebbero vantare diritti reali sugli stessi immobili”. 

La trascrizione ha quindi effetti meramente dichiarativi e non costitutivi, essendo la sua funzione solo quella di risolvere il conflitto tra soggetti che abbiano acquistato lo stesso diritto, con atti diversi, dal medesimo titolare (3).

Conclusioni

Per la Corte deve quindi concludersi che “in presenza di un atto di costituzione di un diritto reale di abitazione con scrittura privata registrata, munita, dunque, di data certa e di cui non è stata mai contestata la validità, risulta provato che il contribuente abbia perso da quella data il diritto reale di abitazione sull'immobile di cui ha solamente mantenuto la nuda proprietà”.

Ai fini impositivi “è irrilevante l'omessa trascrizione dell'atto costitutivo di un diritto reale in capo a terzi nel caso in cui il contribuente offra, comunque, una prova scritta, con data certa, della perdita del diritto sul bene che ne determinava la qualità di soggetto passivo. L'ente impositore non risulta infatti tra i soggetti terzi tutelati dagli effetti della trascrizione in quanto non vanta sul bene alcun diritto reale”.

La Corte procede poi con una osservazione molto interessante che travalica il caso di specie. Anche a voler ipotizzare che in assenza di trascrizione il Comune possa presumere che la soggettività passiva tributaria rimanga in capo dell’originario proprietario, è pur vero che se la costituzione del diritto di abitazione è stata comunicata al Comune quest’ultimo non può ignorare il mutamento del potenziale soggetto passivo del tributo.

Pertanto, se, come nel caso di specie, il Comune viene informato della costituzione del diritto di abitazione in epoca antecedente alla annualità di accertamento, anche una scrittura privata non autentica e non trascritta, ma solo registrata e quindi munita di data certa, “è idonea ad esonerare il medesimo proprietario dall'obbligazione di pagamento dell'imposta, divenendone unico soggetto passivo l'habitator per la durata del diritto attribuitogli, ai sensi dell'art. 9, comma 1, del D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23".

(1) Ai sensi dell’art. 1350 c.c.: “Devono farsi per atto pubblico o per scrittura privata, sotto pena di nullità: […] 4) i contratti che costituiscono o modificano le servitù prediali, il diritto di uso su beni immobili e il diritto di abitazione”.
(2) L’art. 2704 c.c. così prevede: “La data della scrittura privata della quale non è autenticata la sottoscrizione non è certa e computabile riguardo ai terzi, se non dal giorno in cui la scrittura è stata registrata …..”.
(3) Non è infatti logicamente e giuridicamente configurabile un diritto reale in capo a più soggetti con il medesimo contenuto quantitativo e qualitativo.